Земельный налог законодательная база

Оглавление:

Земельный налог

Налоги и налоговая система
Налоговый кодекс Российской Федерации

Земельный налог

Земельный налог определяется главой 31 Налогового кодекса РФ и местными нормативными правовыми актами, а также законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга.

Размер земельного налога зависит не от финансовых результатов деятельности налогоплательщика, а только от объективных обстоятельств, к которым относятся: плодородность, расположение земельного участка и т. п.

Плательщиками земельного налога являются как физические, так и юридические лица, которые обладают земельными участками, являющимися объектами обложения, на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения (рис. 14). На основании пункта 2 статьи 8 Гражданского кодекса РФ эти права возникают с момента государственной регистрации, если иное не установлено законом. Документы о государственной регистрации прав являются основанием для взимания земельного налога.

Рис. 14 Плательщики земельного налога

Не признаются налогоплательщиками организации и физические лица в отношении земельных участков, находящихся у них на праве безвозмездного срочного пользования или переданных им по договору аренды. Арендаторы уплачивают за землю, переданную им в аренду, арендную плату.

Объектом налогообложения признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (в пределах городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), на территории которого введен налог.

Не признаются объектом налогообложения:

1. Земельные участки, изъятые из оборота в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с Земельным кодексом РФ к землям, изъятым из оборота, относятся земельные участки, занятые находящимися в федеральной собственности следующими объектами:

государственными природными заповедниками и национальными парками;
зданиями, строениями и сооружениями, в которых размещены для постоянной деятельности Вооруженные силы Российской Федерации, другие войска, воинские формирования и органы;
зданиями, строениями и сооружениями, в которых размещены военные суды;
объектами организаций федеральной службы безопасности;
объектами организаций федеральных органов государственной охраны;
объектами использования атомной энергии, пунктами хранения ядерных материалов и радиоактивных веществ;
объектами, в соответствии с видами деятельности которых созданы закрытые административно-территориальные образования;
объектами учреждений и органов федеральной службы исполнения наказаний;
воинскими и гражданскими захоронениями;
инженерно-техническими сооружениями, линиями связи и коммуникациями, возведенными в интересах защиты и охраны Государственной границы Российской Федерации.

2. Земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством Российской Федерации, занятые особо ценными объектами культурного наследия народов Российской Федерации, объектами, включенными в Список всемирного наследия, историко-культурными заповедниками, объектами археологического наследия.

3. Земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством Российской Федерации, предоставленные для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд.

4. Земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством Российской Федерации, в пределах лесного фонда.

5. Земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством Российской Федерации, занятые находящимися в государственной собственности водными объектами в составе водного фонда, за исключением земельных участков, занятых обособленными водными объектами.

Налоговой базой является кадастровая стоимость земельных участков, которая определяется в соответствии с земельным законодательством Российской Федерации.

Кадастровая стоимость земельных участков определяется по результатам проведения государственной кадастровой оценки земель. Сведения о стоимости земельных участков содержатся в государственном кадастре недвижимости. Государственный кадастр недвижимости — систематизированный свод сведений и документов об объектах кадастрового учета, а также сведений об административно- территориальном и кадастровом делении. Объектами кадастрового учета являются земельные участки; здания и сооружения, объекты, не завершенные строительством; помещения; территориальные и функциональные зоны, зоны с особыми условиями использования территорий. Сведения о каждом объекте недвижимости содержатся в виде записи в кадастровой книге. Кадастровая книга содержит записи о кадастровой стоимости объекта кадастрового учета, сведения об оценщиках, проводивших работы по государственной кадастровой оценке, и указывается дата проведения этих работ. В кадастре также содержатся сведения о местоположении границ земельного участка, категории земель, площади, вида разрешенного использования, о находящихся на таком земельном участке объектах недвижимости.

Объекту кадастрового учета присваивается уникальный кадастровый номер, выдается кадастровый паспорт, представляющий собой выписку из государственного кадастра недвижимости. В нем фиксируются совершаемые с данным объектом сделки.

Кадастровая стоимость определяется методом массовой оценки на определенную дату на базе рыночной стоимости. Определяют кадастровую стоимость оценщики, организации, выбранные органами власти субъектов РФ путем проведения процедуры размещения заказа.

Федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим свою деятельность в области ведения государственного кадастра недвижимости, а также регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ними, является Федеральная служба государственной регистрации, кадастра и картографии.

До 1 января 2011 года государственный кадастр недвижимости подлежит созданию и введению на территории не менее двадцати семи субъектов Российской Федерации, а полностью этот процесс планируется завершить к 1 января 2012 года.

Если земельный участок находится на территории нескольких муниципальных образований, налоговая база считается по каждому муниципальному образованию как доля кадастровой стоимости всего

земельного участка, пропорциональная вышеуказанной доле земельного участка.

В отношении земельных участков, находящихся в общей долевой собственности, налоговая база устанавливается пропорционально их доле в общей долевой собственности. Если земельный участок находится в общей совместной собственности, то налоговая база определяется в равных долях для каждого собственника.

Налоговая ставка определяется в процентах к кадастровой стоимости участка.

Ставки земельного налога

Налоговые ставки устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) и не могут превышать

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ

5.3 Земельный налог

Земельный налог устанавливается НК РФ (главой 31 «Земельный налог»), вводится в действие на территории муниципальных образо ваний в соответствии с нормативными правовыми актами представи тельных органов этих муниципальных образований.

В городах федерального значения Москве и Санкт-Петербурге зе мельный налог вводится в действие законами городов Москвы и Санкт-Петербурга.

Законодательные (представительные) органы муниципальных об разований, городов федерального значения Москвы и Санкт-Петер бурга определяют ставки по земельному налогу в пределах, установ ленных НК РФ, порядок и сроки его уплаты, а также налоговые льготы и основания и порядок их применения, включая установление размера не облагаемой налогом суммы для отдельных категорий нало гоплательщиков.

Налогоплательщиками земельного налога признаются организа ции и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.

Объектом налогообложения признаются земельные участки, рас положенные в пределах муниципального образования (городов феде рального значения Москвы и Санкт-Петербурга), на территории кото рого введен земельный налог.

Налоговая база определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость на 1 января года, являющегося налоговым периодом.

Определение налоговой базы производится в следующем порядке:

Организации: определяют налоговую базу самостоятельно на ос новании сведений государственного земельного ка дастра о каждом земельном участке, принадлежа щем им на праве собственности или праве постоянного (бессрочного) пользования.

Индивидуальные пред приниматели в отноше нии участков, исполь зуемых ими в пред принимательской дея тельности: определяют налоговую базу самостоятельно на ос новании сведений государственного земельного ка дастра о каждом земельном участке, принадлежа щем им на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненно го наследуемого владения.

Для физических лиц налоговая база определяется налоговыми органами

Налоговая база уменьшается на не облагаемую налогом сумму в размере 10 000 руб. на одного налогоплательщика на территории од ного муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) для следующих категорий физических лиц:

Героев Советского Союза, Героев Российской Федерации, пол ных кавалеров ордена Славы;
инвалидов, имеющих III степень ограничения способности к трудовой деятельности, а также лиц, которые имеют I и II группу ин валидности, установленную до 1 января 2004 г. без вынесения заклю чения о степени ограничения способности к трудовой деятельности;
инвалидов с детства;
ветеранов и инвалидов Великой Отечественной войны, а также ветеранов и инвалидов боевых действий;
иных лиц в соответствии с п. 5 ст. 391 НК РФ.

Уменьшения налоговой базы на не облагаемую налогом сумму:

в размере 10 000 руб. производится на основании документов, под тверждающих право на уменьшение налоговой базы, представляемых в налоговый орган по месту нахождения земельного участка.

Если размер не облагаемой налогом суммы превышает размер на логовой базы, налоговая база признается равной нулю.

Налоговая база в отношении земельных участков, находящихся в общей долевой собственности, определяется для каждого из налого плательщиков, являющихся собственниками данного земельного уча стка, пропорционально его доле в общей долевой собственности.

Налоговая база в отношении земельных участков, находящихся в общей совместной собственности, определяется для каждого из на логоплательщиков, являющихся собственниками данного земельного участка, в равных долях.

Налоговые льготы установлены ст. 395 НК РФ, которая устанав ливает перечень лиц, освобожденных от налогообложения.

Налоговым периодом признается календарный год.

Для организаций и индивидуальных предпринимателей отчетны ми периодами признаются первый квартал, второй квартал и третий квартал календарного года.

При установлении земельного налога муниципальные образования (города федерального значения Москва и Санкт-Петербург) вправе не устанавливать отчетный период.

Налоговые ставки устанавливаются муниципальными образовани ями (городами федерального значения Москва и Санкт-Петербург) и не могут превышать:

Земельный налог законодательная база

Нормативно-правовая база регламентирующая порядок исчисления и уплаты земельного налога

Нормативно-правовая база Ї совокупность норм, содержащихся в законах Российской Федерации и принятых на их основе законов субъектов Российской Федерации, актов представительных органов местного самоуправления, устанавливающих систему налогообложения земли, основания возникновения, изменения или прекращения отношений собственников и государства по уплате налога, формы и методы налогового контроля, ответственность за нарушения налогового законодательства.

В Российской Федерации нормативно-правовая база по земельному налогу составляет значительное количество законодательных и нормативно-правовых актов. Однако роль и значение их в налоговой системе неодинаково.

К нормативно-правовой базе по земельному налогу относятся законы, подзаконные правовые акты, судебную практику.

Системе источников нормативно — правовой базы свойственно единство, основой которого служат отношения субординации ее элементов. Субординация исключает конкуренцию различных источников в регулировании одного и того же аспекта налогообложения. Она основана на принципе законности: соответствии всех норм налогового права основным принципам налогообложения, закрепленным или вытекающим из Конституции; соответствия подзаконных актов законам[29, 26].

Нормативно-правовая база по земельному налогу иерархична и может быть представлена следующим образом на рисунке 1:

Рисунок 1. Нормативно-правовая база по земельному налогу

К Федеральным законам РФ, регулирующие земельный налог относится:

· Налоговый кодекс Российской Федерации. Основным законом, регулирующим отношения, возникающие по установлению, исчислению и взиманию земельного налога, являются Части первая и вторая Налогового кодекса РФ, принятые в соответствии с Конституцией РФ. Согласно ст. 15 Налогового кодекса РФ земельный налог относится к категории местных налогов. Земельный налог устанавливается Налоговым Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с Налоговым Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований и обязателен к уплате на территориях этих муниципальных образований. В городах федерального значения Москве и Санкт-Петербурге земельный налог устанавливается Налоговым Кодексом и законами указанных субъектов Российской Федерации, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с настоящим Кодексом и законами указанных субъектов Российской Федерации и обязателен к уплате на территориях указанных субъектов Российской Федерации. Устанавливая земельный налог, представительные органы муниципальных образований (законодательные (представительные) органы государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) определяют налоговые ставки в пределах, установленных настоящей главой, порядок и сроки уплаты налога. При установлении земельного налога нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) могут также устанавливаться налоговые льготы, основания и порядок их применения, включая установление размера не облагаемой налогом суммы для отдельных категорий налогоплательщиков[2,738]. Глава 31 части второй Налогового кодекса четко прописывает все элементы земельного налога:

? устанавливает плательщиков земельного налога;

? дает перечень объектов налогообложения;

? расчет и порядок определения налоговой базы;

? устанавливает налоговый и отчетные периоды;

? расписывает ставки;

? устанавливает список налоговых льгот по земельному налогу;

? фиксирует порядок и сроки уплаты авансовых платежей.

· Земельный кодекс Российской Федерации — кодифицированный нормативно-правовой акт, являющийся основным источником земельного права в России Земельный Кодекс и изданные в соответствии с ним иные акты земельного законодательства.

Земельный кодекс принят Государственной Думой 28 сентября 2001года и содержит в себе главы посвященные следующим вопросам:

? классификацию земель и способы разделения участков по различным критериям;

? основные положения о праве собственности на землю и о его возникновении в Российской Федерации;

? охраны земель;

? права и обязанности собственников земельных участков;

? основания прекращения права собственности на землю;

? формы платы за землю;

? формы контроля за соблюдением земельного законодательства, охраной и использованием земель;

? ответственность за правонарушения в области охраны и использования земель.

При этом основными принципами, на которых строятся земель Земельный кодекс, являются:

? приоритет охраны земли как важнейшего компонента окружающей среды и средства производства в сельском хозяйстве и лесном хозяйстве перед использованием земли в качестве недвижимого имущества, согласно которому владение, пользование и распоряжение землей осуществляются собственниками земельных участков свободно, если это не наносит ущерб окружающей среде;

? приоритет охраны жизни и здоровья человека, согласно которому при осуществлении деятельности по использованию и охране земель должны быть приняты такие решения и осуществлены такие виды деятельности, которые позволили бы обеспечить сохранение жизни человека или предотвратить негативное (вредное) воздействие на здоровье человека, даже если это потребует больших затрат;

? участие граждан, общественных организаций (объединений) и религиозных организаций в решении вопросов, касающихся их прав на землю, согласно которому граждане Российской Федерации, общественные организации (объединения) и религиозные организации имеют право принимать участие в подготовке решений, реализация которых может оказать воздействие на состояние земель при их использовании и охране, а органы государственной власти, органы местного самоуправления, субъекты хозяйственной и иной деятельности обязаны обеспечить возможность такого участия в порядке и в формах, которые установлены законодательством;

? единство судьбы земельных участков и прочно связанных с ними объектов, согласно которому все прочно связанные с земельными участками объекты следуют судьбе земельных участков, за исключением случаев, установленных федеральными законами;

? приоритет сохранения особо ценных земель и земель особо охраняемых территорий, согласно которому изменение целевого назначения ценных земель сельскохозяйственного назначения, земель, занятых защитными лесами, земель особо охраняемых природных территорий и объектов, земель, занятых объектами культурного наследия, других особо ценных земель и земель особо охраняемых территорий для иных целей ограничивается или запрещается в порядке, установленном федеральными законами. Установление данного принципа не должно толковаться как отрицание или умаление значения земель других категорий;

? платность использования земли, согласно которому любое использование земли осуществляется за плату, за исключением случаев, установленных федеральными законами и законами субъектов Российской Федерации;

? деление земель по целевому назначению на категории, согласно которому правовой режим земель определяется исходя из их принадлежности к определенной категории и разрешенного использования в соответствии с зонированием территорий и требованиями законодательства;

? разграничение государственной собственности на землю на собственность Российской Федерации, собственность субъектов Российской Федерации и собственность муниципальных образований, согласно которому правовые основы и порядок такого разграничения устанавливаются федеральными законами;

? дифференцированный подход к установлению правового режима земель, в соответствии с которым при определении их правового режима должны учитываться природные, социальные, экономические и иные факторы;

? сочетание интересов общества и законных интересов граждан, согласно которому регулирование использования и охраны земель осуществляется в интересах всего общества при обеспечении гарантий каждого гражданина на свободное владение, пользование и распоряжение принадлежащим ему земельным участком[6, 3].

При регулировании земельных отношений применяется принцип разграничения действия норм гражданского законодательства и норм земельного законодательства в части регулирования отношений по использованию земель, а также принцип государственного регулирования приватизации земли.

Федеральными законами могут быть установлены и другие принципы земельного законодательства, не противоречащие установленным принципам.

· Федеральный закон от 25.10.2001 N 137-ФЗ «О введении в действие Земельного кодекса Российской Федерации» (принят Государственной Думой РФ 28.09.2001). Данный закон вводит в действие Земельный кодекс Российской Федерации со дня его официального опубликования и признает утратившими силу Земельный кодекс РСФСР, законы РСФСР и постановления Верховного Совета Российской Федерации, регламентирующие земельные отношения.

К Постановлениям Правительства РФ в части регулирования земельного налога относится Постановление Правительства РФ от 08.04.2000 N 316 «Об утверждении правил проведения государственной кадастровой оценки земель».

В целях упорядочения организации работ по государственной кадастровой оценке земель на территории Российской Федерации Правительство Российской Федерации данным постановлением утвердило Правила проведения государственной кадастровой оценки земель.

Данные Правила определяют порядок проведения государственной кадастровой оценки земель всех категорий на территории Российской Федерации для целей налогообложения и иных целей, установленных законом. Существую следующие виды использования земель:

? Земельные участки, предназначенные для размещения домов многоэтажной жилой застройки;

? Земельные участки, предназначенные для размещения домов индивидуальной жилой застройки;

? Земельные участки, предназначенные для размещения гаражей и автостоянок;

? Земельные участки, находящиеся в составе дачных, садоводческих и огороднических объединений;

? Земельные участки, предназначенные для размещения объектов торговли, общественного питания и бытового обслуживания;

? Земельные участки, предназначенные для размещения гостиниц;

? Земельные участки, предназначенные для размещения административных и офисных зданий, объектов образования, науки, здравоохранения и социального обеспечения, физической культуры и спорта, культуры, искусства, религии;

? Земельные участки, предназначенные для размещения объектов рекреационного и лечебно-оздоровительного назначения;

? Земельные участки, предназначенные для размещения производственных и административных зданий, строений, сооружений промышленности, коммунального хозяйства, материально-технического, продовольственного снабжения, сбыта и заготовок;

? Земельные участки, предназначенные для размещения электростанций, обслуживающих их сооружений и объектов;

? Земельные участки, предназначенные для размещения портов, водных, железнодорожных вокзалов, автодорожных вокзалов, аэропортов, аэродромов, аэровокзалов;

? Земельные участки, занятые водными объектами, находящимися в обороте;

? Земельные участки, предназначенные для разработки полезных ископаемых, размещения железнодорожных путей, автомобильных дорог, искусственно созданных внутренних водных путей, причалов, пристаней, полос отвода железных и автомобильных дорог, водных путей, трубопроводов, кабельных, радиорелейных и воздушных линий связи и линий радиофикации, воздушных линий электропередачи конструктивных элементов и сооружений, объектов, необходимых для эксплуатации, содержания, строительства, реконструкции, ремонта, развития наземных и подземных зданий, строений, сооружений, устройств транспорта, энергетики и связи; размещения наземных сооружений и инфраструктуры спутниковой связи, объектов космической деятельности, военных объектов;

? Земельные участки, занятые особо охраняемыми территориями и объектами, городскими лесами, скверами, парками, городскими садами;

? Земельные участки, предназначенные для сельскохозяйственного использования;

? Земельные участки улиц, проспектов, площадей, шоссе, аллей, бульваров, застав, переулков, проездов, тупиков; земельные участки земель резерва; земельные участки, занятые водными объектами, изъятыми из оборота или ограниченными в обороте в соответствии с законодательством Российской Федерации; земельные участки под полосами отвода водоемов, каналов и коллекторов, набережные.

Организация проведения государственной кадастровой оценки земель осуществляется Федеральным агентством кадастра объектов недвижимости и его территориальными органами. Для проведения указанных работ привлекаются оценщики или юридические лица, имеющие право на заключение договора об оценке, в соответствии с требованиями, установленными Федеральным законом «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд».

Правила устанавливают, что государственная кадастровая оценка земель проводится для определения кадастровой стоимости земельных участков различного целевого назначения и проводится не реже одного раза в 5 лет.

Расчет кадастровой стоимости земельных участков осуществляется на основе построения статистических моделей в следующем порядке:

? определение состава факторов стоимости земельных участков в составе земель;

? сбор сведений о значениях факторов стоимости земельных участков в составе земель;

? группировка земельных участков в составе земель;

? сбор рыночной информации о земельных участках и иных объектах недвижимости;

? построение статистической модели расчета кадастровой стоимости земельных участков (функциональной зависимости стоимости земельных участков от факторов стоимости) в составе земель;

? расчет кадастровой стоимости земельных участков в составе земель населенных пунктов.

Состав факторов стоимости определяется для каждого вида разрешенного использования земельных участков в составе земель населенных пунктов на основе примерного перечня факторов стоимости и анализа информации о рынке недвижимости субъекта Российской Федерации.

В состав факторов стоимости должны быть включены факторы, которые оказывают существенное влияние на стоимость земельных участков в составе земель населенных пунктов.

На основании анализа информации о рынке земельных участков, состава факторов стоимости может проводиться группировка земельных участков в составе земель населенных пунктов.

В процессе государственной кадастровой оценки земель проводится оценочное зонирование территории.

Согласно Правилам проведения государственной кадастровой оценки земель оценочная зона — это часть земель, однородных по целевому назначению, виду функционального использования и близких по значению кадастровой стоимости земельных участков. По результатам оценочного зонирования составляется карта (схема) оценочных зон и устанавливается кадастровая стоимость единицы площади в границах этих зон.

Для каждой группы земельных участков в составе земель осуществляется построение статистических моделей расчета кадастровой стоимости.

Построенная статистическая модель расчета кадастровой стоимости должна удовлетворять допустимым уровням критериев, определяющих статистическую значимость моделей данного вида.

Если построенная статистическая модель выражает зависимость кадастровой стоимости земельного участка от значений факторов стоимости, то расчет кадастровой стоимости земельных участков осуществляется подстановкой значений факторов стоимости земельных участков в статистическую модель расчета кадастровой стоимости земельных участков.

Если построенная статистическая модель выражает зависимость удельного показателя кадастровой стоимости земельного участка (кадастровой стоимости земельного участка в расчете на единицу его площади) от значений факторов стоимости, кадастровая стоимость земельного участка определяется следующим образом:

? определяется удельный показатель кадастровой стоимости земельного участка путем подстановки значений факторов стоимости земельного участка в статистическую модель расчета удельного показателя кадастровой стоимости;

? определяется кадастровая стоимость земельного участка путем умножения удельного показателя кадастровой стоимости земельного участка на площадь земельного участка.

Оценка земель основывается на классификации земель по целевому назначению и виду функционального использования, но в то же время кадастровая оценка земель городских и сельских поселений, садоводческих, огороднических и дачных объединений осуществляется на основании статистического анализа рыночных цен и иной информации об объектах недвижимости, а также иных методов массовой оценки недвижимости. При этом оценка сельскохозяйственных угодий вне черты городских и сельских поселений и земель лесного фонда осуществляется на основе капитализации расчетного рентного дохода.

При проведении государственного кадастрового учета вновь образуемых земельных участков, а также текущих изменений, связанных с изменением категории земель, вида разрешенного использования или уточнением площади земельных участков, определение их кадастровой стоимости осуществляется на основе результатов государственной кадастровой оценки земель[13].

Споры, возникающие при проведении государственной кадастровой оценки земель, рассматриваются в судебном порядке.

· К Постановлениям ВАС РФ в части разъяснений по вопросам применения налогового законодательства относится Постановление пленума ВАС РФ от 24.03.2005 N 11 «О некоторых вопросах, связанных с применением земельного законодательства». Для обеспечения правильного и единообразного применение законов судами ВАС РФ дает разъяснения и толкования норм права посредством принятия постановлений. Рассмотрев материалы изучения и обобщения судебной практики и судебной статистики, а также представления Генерального прокурора РФ и Министра юстиции РФ ВАС РФ дал разъяснения судам по вопросам судебной практики касательно применяемых норм по земельным правоотношениям и земельному налогу, уточнил к каким статьям Земельного кодекса и при каких случаях необходимо ссылаться, устранил двойственное толкование и противоречие нормативно-правовых документов, касающихся земли и земельного права, четко разграничил моменты изменения прав собственности на землю, формы и последствия изменения таких прав собственности, необходимые документы для этого. Так же выявил обязательные и необязательные нормы земельного законодательства. Пояснил значение некоторых статей, ссылаясь на прочие нормативные документы.

Так же существуют и другие документы косвенно или напрямую регламентирующие отношения плательщиков земельного налога и налоговых органов:

· Приказ Федеральной налоговой службы от 5 октября 2010 года N_ММВ-711/[email protected] «Об утверждении формы налогового уведомления». Согласно этому приказу налоговое уведомление формируется на бумажном носителе с использованием технических средств печати в автоматизированном режиме. К налоговому уведомлению, вручаемому налогоплательщику лично, формируется отрывной корешок, содержащий информацию о подлежащих уплате суммах налогов, в котором налогоплательщик расписывается при получении налогового уведомления. Разделы налогового уведомления формируются по каждому объекту налогообложения отдельно.

· Приказ Минфина РФ от 16 сентября 2008 г. N 95н «Об утверждении формы налоговой декларации по земельному налогу и Порядка ее заполнения» Данный приказ вводит новый порядок заполнения налоговой декларации, форму налогового расчета по авансовым платежам и новый порядок заполнения налогового расчета по авансовым платежам по земельному налогу, а так же отменяет действие ранее действовавших приказов.

Так же сюда можно отнести целый ряд писем и рекомендаций различных структур и ведомств, с различными разъяснениями тех или иных статей налогового или Земельного кодекса, отдельных пунктов или элементов налогового законодательства:

· Письмо Минфина РФ от 26 июля 2006 г. N 02-03-09/2027 «Об уплате налога на имущество организаций и земельного налога в отношении объектов жилищного фонда и инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса, и земельных участков, на которых они расположены»;

· Письмо Минфина РФ от 24 мая 2005 г. N 03-06-02-02/41 «О предоставлении религиозным организациям налоговых льгот по земельному налогу и налогу на имущество организаций»;

· Рекомендации по форме документов, подтверждающих право организаций, имеющих мобилизационные задания (заказы) и (или) задачи по мобилизационной работе, на налоговые льготы, а также на включение в состав внереализационных расходов обоснованных затрат на проведение работ по мобилизационной подготовке (утв. Минэкономразвития РФ и Минфином РФ 16 августа 2005 г.) и др.

Глава 31 «Земельный налог» Налогового кодекса Российской Федерации

(введена Федеральным законом от 29.11.2004 N 141-ФЗ)*1

*1 Текст официального документа см.: НВ: комментарии. — 2005. — N 3, 4. Там же см. комментарий Н.В. Голубевой к Федеральному закону от 29.11.2004 N 141-ФЗ.

И.Н. Ильюшихин,
преподаватель юридического факультета СПбГУ, генеральный директор ЗАО «Юридический центр «Северо-Западный регион»

Федеральным законом от 29.11.2004 N 141-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации» (далее — Закон N 141-ФЗ) Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ) был дополнен главой 31 «Земельный налог», вступившей в силу с 1 января 2005 года, за исключением ст. 6 Закона, которая вступила в силу со дня официального опубликования Закона N 141-ФЗ («Российская газета» от 30.11.2004 N 265).

При этом особенностью вступления в силу главы 31 НК РФ стало то, что до принятия представительными органами муниципальных образований [законодательными (представительными) органами государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга] нормативных правовых актов (законов) о введении с 1 января 2005 года в соответствии с главой 31 НК РФ земельного налога на территориях соответствующих муниципальных образований (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) применяется Закон РФ от 11.10.1991 N 1738-1 «О плате за землю» (далее — Закон N 1738-1).

Подобный порядок вступления в силу главы 31 НК РФ стал причиной возникновения вопроса практического характера, поскольку в силу ст. 5 Закона N 1738-1 органами законодательной (представительной) власти субъектов Российской Федерации исходя из средних размеров налога с одного гектара пашни и кадастровой оценки угодий устанавливаются и утверждаются ставки земельного налога по группам почв пашни, а также многолетних насаждений, сенокосов и пастбищ. Однако в п. 3 ст. 2 Федерального закона от 20.08.2004 N 120-ФЗ «О внесении изменений в Бюджетный кодекс Российской Федерации в части регулирования межбюджетных отношений» первоначально содержалась норма, согласно которой доходы от местных налогов должны были зачисляться в местные бюджеты по ставкам, установленным представительными органами соответствующих муниципальных образований в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Возникла очевидная коллизия норм двух различных нормативных правовых актов, для устранения которой Закон N 141-ФЗ вышеуказанную норму изменил, закрепив положение о том, что доходы от местных налогов зачисляются в местные бюджеты.

Принятие Закона N 141-ФЗ стало важным этапом в развитии налогового и земельного законодательства Российской Федерации, поскольку он не только начал процесс реформирования местных налогов, но и повлиял на содержание одного из принципов земельного законодательства — принципа платности землепользования [ст. 1 Земельного кодекса Российской Федерации от 25.10.2001 N 136-ФЗ (ЗК РФ)]. Необходимость реформирования законодательства об установлении и взимании земельного налога вызвана целым рядом причин, в числе которых можно назвать следующие:

— принятие НК РФ и ЗК РФ, которые существенно изменили идеологию налоговых и земельных отношений;

— недостаточный уровень правовой грамотности Закона N 1738-1, который в большей степени соответствует экономическим, нежели юридическим чаяниям, что и является причиной множества споров в судах;

— изменение бюджетного законодательства;

— формирование судебно-арбитражной практики, а также практики Конституционного Суда Российской Федерации и т.д.

Статья 387 НК РФ посвящена особенностям установления и введения земельного налога, который согласно ст. 15 настоящего Кодекса является местным налогом.

Установление общих принципов налогообложения и сборов в Российской Федерации в силу п. «и» части 1 ст. 72 Конституции Российской Федерации относится к предмету совместного ведения Российской Федерации и субъектов Российской Федерации. Однако, как указал Конституционный Суд Российской Федерации в п. 5 мотивировочной части постановления от 04.04.1996 N 9-П «По делу о проверке конституционности ряда нормативных актов города Москвы и Московской области, Ставропольского края, Воронежской области и города Воронежа, регламентирующих порядок регистрации граждан, прибывающих на постоянное жительство в названные регионы», налогообложение всегда означает определенные ограничения права собственности, закрепленного в ст. 35 Конституции Российской Федерации. Но в соответствии с п. 3 ст. 55 Конституции Российской Федерации такое ограничение возможно только на основании федерального закона, которым является НК РФ.

С целью определения полномочий субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления по установлению и введению налогов на соответствующей территории ст. 12 НК РФ была изложена в новой редакции (от 29.07.2004 N 95-ФЗ)*1.
_____
*1 Вступила в силу с 1 января 2005 года на основании ст. 7 Федерального закона от 29.07.2004 N 95-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации о налогах и сборах».

В соответствии с новой редакцией ст. 12 НК РФ право органов местного самоуправления на установление и введение земельного налога на территории соответствующего муниципального образования включает право решать, вводить или не вводить земельный налог на соответствующей территории, а приняв решение о введении налога, орган местного самоуправления определяет такие существенные элементы налогообложения, как налоговые ставки в тех пределах, которые установлены НК РФ (п. 2 ст. 53 НК РФ), порядок уплаты налога (ст. 58 НК РФ) и сроки уплаты налога (ст. 57 НК РФ), а также такой факультативный элемент налогообложения, как налоговые льготы (ст. 56 НК РФ). Все остальные элементы определяются непосредственно НК РФ.

Положение ст. 387 НК РФ о том, что земельный налог устанавливается настоящим Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с настоящим Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований, не вступает в противоречие с п. 5 ст. 12 НК РФ, согласно которому федеральные, региональные и местные налоги и сборы отменяются настоящим Кодексом, поскольку в последнем случае речь идет об изъятии налога из налоговой системы Российской Федерации как самостоятельного вида платежа, тогда как в п. 1 ст. 387 НК РФ говорится о прекращении взимания земельного налога на территории соответствующего муниципального образования.

При установлении и введении земельного налога на территории муниципальных образований обращает на себя внимание норма п. 6 ст. 8 Закона N 141-ФЗ, согласно которому на территориях муниципальных образований, вновь образованных в соответствии с подпунктом 1 п. 1 ст. 85 Федерального закона от 06.10.2003 N 131-ФЗ «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации» (далее — Закон N 131-ФЗ), до 1 января 2006 года полномочия по установлению и введению в действие земельного налога, по определению налоговых ставок, порядка и сроков уплаты земельного налога, а также по установлению налоговых льгот, оснований и порядка их применения, включая установление размера не облагаемой налогом суммы для отдельных категорий налогоплательщиков, осуществляются представительными органами местного самоуправления в соответствии с частью 4 ст. 84 Закона N 131-ФЗ.

Речь идет о том, что на территориях вновь образованных в соответствии с подпунктом 1 п. 1 ст. 85 Закона N 131-ФЗ муниципальных образований до 1 января 2006 года полномочия органов местного самоуправления и должностных лиц местного самоуправления осуществляют органы местного самоуправления и должностные лица местного самоуправления, иные органы и должностные лица, осуществляющие на этих территориях полномочия по решению вопросов местного значения на день вступления в силу главы 12 Закона N 131-ФЗ, то есть на 6 октября 2003 года.

Статья 388 НК РФ определяет круг плательщиков земельного налога. До 1 января 2005 года в соответствии со ст. 1 Закона N 1738-1 собственники земли, землевладельцы и землепользователи, кроме арендаторов, облагались ежегодным земельным налогом. Таким образом, плательщиками земельного налога следовало признать следующие категории субъектов:

— юридические лица — собственники земли;

— физические лица — собственники земли;

— юридические лица — землевладельцы;

— физические лица — землевладельцы;

— юридические лица — землепользователи;

— физические лица — землепользователи.

В силу п. 1 ст. 11 НК РФ вышеуказанные понятия определяются в соответствии с ЗК РФ.

Согласно п. 3 ст. 5 ЗК РФ:

— собственники земельных участков — это лица, являющиеся собственниками земельных участков;

— землепользователи — это лица, владеющие и пользующиеся земельными участками на праве постоянного (бессрочного) пользования или на праве безвозмездного срочного пользования;

— землевладельцы — это лица, владеющие и пользующиеся земельными участками на праве пожизненного наследуемого владения.

Следовательно, плательщиками земельного налога не являлись арендаторы земельного участка и обладатели сервитутов. Однако были обязаны уплачивать земельный налог лица, получившие земельный участок по договору безвозмездного (срочного) пользования. В результате возникала ситуация, при которой налог должен был уплачивать собственник земельного участка и лица, получающие земельный участок по договору безвозмездного срочного пользования.

Однако взимание налога одновременно с собственника земельного участка и землепользователя не соответствует принципу экономической обоснованности налога (п. 3 ст. 3 НК РФ), поскольку предполагает уплату налога двумя самостоятельными субъектами фактически с одного объекта (земельного участка).

Более того, поскольку в число плательщиков земельного налога не включались арендаторы земельных участков, а договор безвозмездного срочного пользования является по своей правовой природе родственным договору аренды, отличаясь только безвозмездным характером, представлялось логичным исключить из числа плательщиков земельного налога также субъектов, получивших земельный участок по договору безвозмездного (срочного) пользования. Дело в том, что исключение арендаторов земельных участков из числа плательщиков земельного налога связано с тем, что на данном субъекте уже лежит обязанность по внесению арендной платы за пользование земельным участком в рамках частноправовых отношений. Между тем, как следует из ст. 421 и 423 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ), от сторон обязательства зависит его возмездный или безвозмездный характер. При том условии, что собственник земельного участка — арендодатель (ссудодатель) не исключается из числа плательщиков земельного налога, представляется экономически необоснованным возлагать на контрагента обязанность по уплате налога с того же земельного участка в зависимости от решения сторон о возмездности договора. Как следствие, лица, которым земельный участок был предоставлен по договору возмездного срочного пользования, согласно п. 2 ст. 388 НК РФ исключены из числа плательщиков земельного налога наряду с арендаторами.

Пункт 1 ст. 388 НК РФ позволяет сделать вывод о том, что с 1 января 2005 года в число плательщиков земельного налога включаются:

— собственники земельных участков;

— землепользователи — лица, владеющие и пользующиеся земельными участками на праве постоянного (бессрочного) пользования;

— землевладельцы — лица, владеющие и пользующиеся земельными участками на праве пожизненного наследуемого владения.

Из вышеуказанного перечня следует, что обладатели сервитута (ст. 23 ЗК РФ) на сегодняшний день не обязаны уплачивать плату за землю, что не вполне экономически обосновано: фактически частью земельного участка, принадлежащего определенному лицу, пользуется другой субъект. Вследствие этого в соглашениях об установлении сервитута или в судебных решениях об установлении сервитута следует предусматривать частичную компенсацию обладателем сервитута расходов собственника (владельца, пользователя) земельного участка по уплате земельного налога в составе платежей с тех субъектов, в пользу которых установлен сервитут (п. 6 и 7 ст. 23 ЗК РФ).

Плательщиками земельного налога не являются лица, переведенные на уплату единого сельскохозяйственного налога (п. 4 ст. 346.1 НК РФ).

До 1 января 2005 года в соответствии с п. 1 инструкции МНС России от 21.02.2000 N 56 «По применению Закона Российской Федерации «О плате за землю» не являлись плательщиками земельного налога организации, применяющие согласно Федеральному закону от 29.12.1995 N 222-ФЗ «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства» (далее — Закон N 222-ФЗ) этот специальный налоговый режим, поскольку Законом N 222-ФЗ была предусмотрена замена уплаты совокупности установленных законодательством Российской Федерации федеральных, региональных и местных налогов и сборов уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности организаций за отчетный период. Однако с 1 января 2003 года (с даты вступления в силу главы 26.2 НК РФ) данное положение вышеуказанной инструкции вступало в противоречие с главой 26.2 НК РФ, поскольку последняя не предусматривает замену земельного налога уплатой единого налога (п. 2 и 3 ст. 346.11 НК РФ). Следовательно, субъекты, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, продолжают уплачивать земельный налог.

Вместе с тем если субъекты малого предпринимательства начали свою деятельность до 1 января 2003 года и применяли упрощенную систему налогообложения в соответствии с Законом N 222-ФЗ, они в течение четырех лет после начала своей деятельности подлежат налогообложению в том же порядке, который действовал на дату их государственной регистрации (ст. 9 Федерального закона от 14.06.1995 N 88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации»).

Лица, уплачивающие единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности, не освобождаются от уплаты земельного налога (п. 4 ст. 346.26 НК РФ).

В соответствии с п. 4 ст. 8 Закона N 141-ФЗ в случае отсутствия в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним информации о существующих правах на земельные участки плательщики земельного налога определяются на основании государственных актов, свидетельств и других документов, удостоверяющих права на землю и выданных физическим или юридическим лицам до вступления в силу Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним», которые в соответствии с законодательством имеют равную юридическую силу с записями в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним, либо на основании актов, изданных органами государственной власти или органами местного самоуправления в рамках их компетенции и в порядке, установленном законодательством, действующим в месте издания таких актов на момент их издания, о предоставлении земельных участков. В вышеприведенной норме речь идет о применении положений п. 1 ст. 6 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ, согласно которому права на недвижимое имущество, возникшие до момента вступления в силу настоящего Закона, признаются юридически действительными при отсутствии их государственной регистрации, введенной данным Законом. Государственная регистрация таких прав проводится по желанию их обладателей.

В соответствии с п. 1 ст. 38 НК РФ объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога. Соответственно, ст. 389 НК РФ в качестве объекта земельного налога определяет такую разновидность недвижимого имущества, как земельный участок (п. 1 ст. 130 ГК РФ).

Согласно п. 2 ст. 6 ЗК РФ земельный участок как объект земельных отношений — это часть поверхности земли (в том числе почвенный слой), границы которой описаны и удостоверены в установленном порядке. Между тем п. 1 ст. 6 ЗК РФ к объектам земельных отношений, помимо земельных участков, относит также земли и части земельных участков. Например, согласно п. 1 ст. 35 ЗК РФ при переходе права собственности на здание, строение, сооружение, находящиеся на чужом земельном участке, к другому лицу это лицо приобретает право на использование соответствующей части земельного участка, занятой зданием, строением, сооружением и необходимой для их использования, на тех же условиях и в том же объеме, что и прежний их собственник*1.
_____
*1 О частях земельного участка как объекте земельных отношений см.: Волков Г.А., Голиченков А.К., Козырь О.М. Комментарий к Земельному кодексу РФ / Под ред. А.К. Голиченкова. — М., 2002. — С. 35-37. Следует, правда, отметить и противоположную позицию: Ерш А.В. Некоторые проблемы правового регулирования аренды земельных участков // Вестник ВАС РФ. — 2004. — N 8. — С. 164-165. О земле как объекте земельных отношений см.: Крассов О.И. Комментарий к Земельному кодексу РФ. — М., 2003. — С. 64.

Если объектом земельных отношений становятся части земельных участков (земли) и при этом такие объекты принадлежат их владельцу на праве собственности, постоянного (бессрочного) пользования или пожизненного наследуемого владения*1, возникает вопрос об обязанности по уплате земельного налога. Представляется, что с учетом п. 1 ст. 11 НК РФ, согласно которому институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ, земельный налог в этих случаях уплате не подлежит. Вместе с тем обращаем внимание читателей журнала на то, что в п. 1 ст. 11 НК РФ речь идет о применении для целей налогового законодательства именно институтов, понятий и терминов, содержащихся в иных нормативных правовых актах. Следовательно, поскольку в тексте ЗК РФ и актах земельного законодательства Российской Федерации не содержится понятия «часть земельного участка», то вышеприведенный вывод об отсутствии обязанности по уплате земельного налога подлежит применению только в случае, если такая часть земельного участка не подпадает под определение земельного участка, данное в п. 2 ст. 6 ЗК РФ. Между тем ситуаций, при которых часть земельного участка фактически является самостоятельным земельным участком, не так и мало*2.
_____
*1 Так, А.В. Ерш указывает, что субъект права постоянного (бессрочного) пользования земельным участком, не переоформивший свое право на право аренды или не выкупивший земельный участок в собственность, не лишен возможности продать или сдать в аренду строение, расположенное на таком земельном участке, с соблюдением требований ст. 35 ЗК РФ и соответствующих норм ГК РФ. В таком случае к приобретателю недвижимого имущества, даже если он не относится к лицам, указанным в п. 1 ст. 20 ЗК РФ, переходит право постоянного (бессрочного) пользования земельным участком. При этом в подтверждение своей позиции автор ссылается на постановление Президиума ВАС РФ от 10.01.2003 N 6607/02 (см.: Ерш А.В. Указ. соч. — С. 170-171).
*2 А.В. Ерш убедительно, со ссылкой на судебно-арбитражную практику, утверждает, что поскольку часть земельного участка не может быть индивидуализирована в соответствии с требованиями закона, то она не может являться и самостоятельным предметом сделки. Как только часть земельного участка индивидуализирована, как того требует законодательство, получается отдельный объект, но не его часть (см.: Ерш А.В. Указ. соч. — С. 164-165).

В п. 2 ст. 389 НК РФ говорится о земельных участках, которые не включаются в объект обложения земельным налогом. В данном случае речь не идет о налоговых льготах (ст. 56 НК РФ), которым посвящена ст. 395 НК РФ, в силу нижеследующего.

Согласно п. 1 ст. 56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере. Из вышеуказанного определения следует, что налоговая льгота предполагает существование статуса плательщика конкретного налога и наличие обязанности по уплате налога. Между тем в силу п. 1 ст. 19 НК РФ налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы. Следовательно, НК РФ связывает статус налогоплательщика не только со статусом организации или физического лица, но и с обязанностью вышеуказанных субъектов по уплате налога. Как уже указывалось выше, согласно части 1 п. 1 ст. 38 НК РФ возникновение обязанности по уплате налога является следствием наличия у субъекта (совершения субъектом) объекта налогообложения. Таким образом, если объекта налогообложения не возникает, не возникает ни статуса налогоплательщика, ни обязанности по уплате налога, а следовательно, нет оснований говорить о налоговой льготе.

Практическим следствием данного вывода является то, что отсутствие обязанности по уплате земельного налога на основании п. 2 ст. 389 НК РФ не может носить заявительного характера (исключительно — уведомительный); в отношении данной обязанности не применяются нормы о приостановлении или отказе от использования налоговой льготы (п. 2 ст. 56 НК РФ), а также особенности установления налоговых льгот по местным налогам (п. 3 ст. 56 НК РФ). В отношении земельного налога представительный орган муниципального образования не вправе расширять перечень тех земельных участков, которые освобождены от налогообложения (отметим, правда, что такое ограничение может быть обойдено муниципальными образованиями посредством расширения перечня налоговых льгот).

К числу земельных участков, не порождающих обязанность по уплате земельного налога, относятся:

1) земельные участки, изъятые из оборота в соответствии с законодательством Российской Федерации;

2) земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством Российской Федерации, которые заняты особо ценными объектами культурного наследия народов Российской Федерации, объектами, включенными в Список всемирного наследия, историко-культурными заповедниками, объектами археологического наследия;

3) земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством Российской Федерации, предоставленные для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд;

4) земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством Российской Федерации, в пределах лесного фонда;

5) земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством Российской Федерации, занятые находящимися в государственной собственности водными объектами в составе водного фонда, за исключением земельных участков, занятых обособленными водными объектами.

Причем полного совпадения между ст. 12 Закона N 1738-1 и главой 31 НК РФ в части земельных участков, не облагаемых земельным налогом, нет; в связи с этим отдельные земельные участки с даты вступления в силу главы 31 НК РФ исключены из числа освобождаемых от налогообложения, а другие, напротив, стали облагаться земельным налогом.

Обоснованность исключения целого ряда земельных участков из числа тех, которые освобождаются от уплаты земельного налога, не может быть оправдана как с точки зрения экономической обоснованности (например, земли общего пользования населенных пунктов), так и с точки зрения практической реализуемости (например, земли органов государственной власти и местного самоуправления). Однако при применении положений главы 31 НК РФ на практике читателям журнала следует иметь в виду следующее:

1) обязанность по уплате земельного налога в бюджет возникает только в случае, если у налогоплательщика возникает определенный законодательством титул на земельные участки, отнесенные к числу объектов обложения земельным налогом. В ст. 389 НК РФ установлен лишь перечень тех земельных участков, которые не относятся к числу объектов налогообложения. Аналогичным образом ст. 395 НК РФ определяет перечень тех земельных участков, которые льготируются и, как следствие, не порождают обязанности по фактической уплате в бюджет суммы налога. Однако не следует забывать о том, что земельный налог должны уплачивать только те субъекты, которые поименованы в ст. 388 ЗК РФ.

Следовательно, налоговая обязанность не возникнет в следующих случаях:

— в отношении земельных участков, занятых Банком России, а также его территориальными подразделениями*1. В этом случае земельные участки остаются в федеральной собственности [ст. 2 Федерального закона от 10.07.2002 N 86-ФЗ «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)»], а совокупность полномочий Банка России, установленных той же статьей указанного Закона, не соответствует признакам права постоянного (бессрочного) пользования (ст. 20 ЗК РФ);
_____
*1 См. об этом постановление Президиума ВАС РФ от 30.07.2002 N 640/01.

— в отношении земель общего пользования населенных пунктов. В силу п. 12 ст. 85 ЗК РФ земельные участки общего пользования, занятые площадями, улицами, проездами, автомобильными дорогами, набережными, скверами, бульварами, закрытыми водоемами, пляжами и другими объектами, могут включаться в состав различных территориальных зон и не подлежат приватизации. Таким образом, вышеуказанные земельные участки остаются в публично-правовой собственности. Причем в литературе справедливо указывается, что земельные участки из состава этих земель редко закрепляются за отдельными пользователями и служат удовлетворению потребностей всех проживающих в данном поселении. Поэтому пользование землями общего пользования в основном осуществляется жителями бесплатно*1;
_____
*1 Волков Г.А., Голиченков А.К., Козырь О.М. Комментарий к Земельному кодексу РФ / Под ред. А.К. Голиченкова. — М., 2002. — С. 268.

— в отношении земель, на которых расположены спортивные сооружения, если такие сооружения принадлежат публично-правовым субъектам. Так, согласно п. 1 ст. 33 Федерального закона от 29.04.1999 N 80-ФЗ «О физической культуре и спорте в Российской Федерации» физкультурно-оздоровительные, спортивные и спортивно-технические сооружения подразделяются на сооружения федерального, регионального и местного значения и могут принадлежать соответствующим органам исполнительной власти, органам местного самоуправления, физкультурно-спортивным организациям, иным организациям, а также физическим лицам;

— в отношении земель, занятых санитарно-курортными и оздоровительными учреждениями, учреждениями отдыха, находящимися в государственной и муниципальной собственности. В соответствии с существующей судебно-арбитражной практикой данная норма относится именно к объектам санаторно-курортного и оздоровительного назначения, находящимся в государственной и муниципальной собственности*1;
_____
*1 См. постановление Президиума ВАС РФ от 20.04.2004 N 14771/03 и постановление ФАС Московского округа от 25.11.2004 по делу N КА-А41/10824-04.

2) органы местного самоуправления имеют право устанавливать при введении земельного налога на своей территории дополнительные льготы (п. 2 ст. 387 НК РФ).

Вместе с тем вышеприведенные выводы не позволяют ответить на ряд вопросов, связанных с отменой некоторых льгот, ранее установленных Законом N 1738-1, в первую очередь, с исключением из числа льготируемых земельных участков, принадлежащих государственным и муниципальным органам. Дело в том, что земельные участки предоставляются государственным и муниципальным органам на праве постоянного (бессрочного) пользования (п. 1 ст. 20 ЗК РФ), а с учетом того, что органы государственной власти и органы местного самоуправления обладают статусом юридического лица, они являются плательщиками земельного налога. Причем в отношении органов государственной власти вряд ли возможно устанавливать соответствующие льготы на уровне муниципальных образований, поскольку, во-первых, в этом случае будет нарушен принцип независимости таких органов*1, а во-вторых, нарушается и принцип равенства налогообложения в отношении тех органов государственной власти, которые имеют территориальные подразделения (налоговые органы, суды, органы прокуратуры и т.д.*2). Причем с учетом того что вышеуказанные органы государственной власти и местного самоуправления имеют организационно-правовую форму учреждения и выступают получателями бюджетных средств, возложение на них бремени уплаты земельного налога представляет собой не что иное, как перекладывание бюджетных средств из одного кармана государства в другой, что нельзя признать экономически обоснованным, поскольку любое взимание налога требует определенных затрат на налоговое администрирование. Более того, в этом случае возникает вопрос об источниках уплаты налога, которыми являются имущество или доход налогоплательщика, поскольку учреждениям имущество принадлежит на праве оперативного управления и они не вправе самостоятельно им распоряжаться (ст. 296 и 297 ГК РФ), а доходы бюджетного учреждения в полном объеме учитываются в составе доходов соответствующего бюджета (ст. 42 Бюджетного кодекса Российской Федерации).
_____
*1 Нетрудно представить себе, что предметом «торгов» становится льгота по земельному налогу в отношении земельных участков органов государственной власти субъекта Российской Федерации при принятии каких-либо решений, затрагивающих интересы муниципальных образований на территории соответствующего субъекта Российской Федерации.
*2 Например, территориальные управления ФНС России имеют статус юридического лица (п. 13 Примерного положения об Управлении Федеральной налоговой службы по субъекту Российской Федерации, утвержденного приказом ФНС России от 30.11.2004 N САЭ-3-15/[email protected]).

Представляется, что соответствующую льготу следовало бы вернуть в текст главы 31 НК РФ.

В качестве налоговой базы для исчисления земельного налога п. 1 ст. 390 НК РФ называет кадастровую стоимость земельных участков, облагаемых земельным налогом*1. Согласно п. 2 ст. 66 ЗК РФ для установления кадастровой стоимости земельных участков проводится государственная кадастровая оценка земель, за исключением случаев, когда определена рыночная стоимость земельного участка. В последнем случае кадастровая стоимость земельного участка устанавливается в процентах от его рыночной стоимости.
_____
*1 До вступления в силу главы 31 НК РФ в соответствии со ст. 3 Закона N 1738-1 в качестве налоговой базы по земельному налогу выступала площадь земельного участка, облагаемого налогом (см., например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.04.2004 по делу N А56-28825/03).

До вступления в силу ЗК РФ роль кадастровой стоимости играла нормативная цена земли, рассматривавшаяся Законом N 1738-1 в качестве разновидности платы за землю, не являясь таковой на самом деле. Более того, в соответствии с п. 13 ст. 3 Федерального закона от 25.10.2001 N 137-ФЗ «О введении в действие Земельного кодекса Российской Федерации» в случаях, если кадастровая стоимость земли не определена, для целей, указанных в ст. 65 ЗК РФ, применяется нормативная цена земли. Следовательно, и на сегодняшний день в тех муниципальных образованиях, в которых введен земельный налог в соответствии с положениями главы 31 НК РФ, и при отсутствии определенной кадастровой стоимости земельного участка налоговой базой является нормативная цена земли.

Порядок определения налоговой базы по земельному налогу установлен ст. 391 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 393 НК РФ налоговый период по земельному налогу установлен в один календарный год. Соответственно, для целей исчисления земельного налога принимается кадастровая стоимость земельного участка по состоянию на 1 января очередного календарного года. В случае изменения кадастровой стоимости земельного участка в течение календарного года исчисление и уплата земельного налога осуществляются исходя из кадастровой стоимости земельного участка по состоянию именно на 1 января очередного календарного года. Если же кадастровая стоимость земельного участка по состоянию на 1 января не определена, для целей исчисления налога принимается, как указывалось выше, нормативная цена земли.

Разумеется, вышеприведенное не относится к ситуации, при которой по основаниям, предусмотренным земельным и гражданским законодательством Российской Федерации, право собственности, право постоянного (бессрочного) пользования или право пожизненного наследуемого владения прекращаются, поскольку в вышеуказанных ситуациях прекращается и статус налогоплательщика в связи с утратой земельным участком статуса объекта обложения налогом.

В качестве специального правила исчисления налоговой базы по земельному налогу, которое отсутствовало в Законе N 1738-1, можно назвать следующее. Согласно п. 2 ст. 391 НК РФ налоговая база определяется отдельно в отношении долей в праве общей собственности на земельный участок, в отношении которых налогоплательщиками признаются разные лица либо установлены различные налоговые ставки. Данное правило представляется довольно значимым, поскольку пробелы Закона N 1738-1 приводили к принятию таких судебных актов, как, например, постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.08.2004 N А33-18533/03-С3-Ф02-3330/04-С1, согласно которому до выдела акционерам ЗАО «Племенной завод «Элита» их доли земли из общей собственности в натуре либо до предоставления ее акционерам во владение и пользование ЗАО «Племенной завод «Элита» является владельцем данной земли и плательщиком земельного налога*1. В настоящее время в текст НК РФ включена ст. 392, которая посвящена особенностям исчисления налоговой базы в отношении земельных участков, находящихся в общей собственности, и в которой не идет речь о необходимости выделения долей в праве общей долевой собственности в натуре в качестве условия для возникновения обязанности по уплате налога.
_____
*1 И это несмотря на тот факт, что за акционерами было зарегистрировано право общей долевой собственности на указанный земельный участок.

Как следует из текста ст. 391 НК РФ, налоговая база определяется в отношении каждого земельного участка в отдельности на основании данных кадастрового учета.

Пункт 5 ст. 391 НК РФ устанавливает необлагаемый минимум в размере 10 000 руб. для отдельных категорий плательщиков, что следует признать разновидностью налоговой льготы (ст. 56 НК РФ). Вместе с тем вышеуказанный необлагаемый минимум одновременно представляет собой элемент расчета налоговой базы по налогу; в связи с этим следует признать, что необлагаемый минимум имеет двойственный правовой статус, как, например, пониженные ставки по НДС. Правом на применение необлагаемого минимума обладают отдельные категории физических лиц, которые прямо поименованы в п. 5 ст. 391 НК РФ (например, Герои Советского Союза, Герои Российской Федерации, инвалиды и ветераны Великой Отечественной войны и т.д.), а следовательно, к организациям данная льгота не применяется.

Что касается применения необлагаемого минимума налогоплательщиками, то п. 6 ст. 391 НК РФ устанавливает необходимость представления подтверждающих документов в порядке и сроки, определенные актами представительных органов местного самоуправления.

Статья 393 НК РФ устанавливает налоговый и отчетный периоды по земельному налогу. Как уже указывалось выше, налоговым периодом по налогу является календарный год, по итогам которого и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, а также определяется наличие или отсутствие факта излишней уплаты земельного налога, поскольку до этого момента окончательный результат взаиморасчетов между налогоплательщиком и бюджетом еще не определен (не ясно, будет налогоплательщик обязан доплатить налог сверх уплаченных авансовых платежей либо фактически уплаченная в бюджет сумма путем внесения авансовых платежей окажется больше, чем требуется). В отношении земельного налога общим правилом является уплата налога единовременно по итогам налогового периода (п. 1 ст. 396 НК РФ). В силу п. 4 ст. 396 НК РФ представительный орган муниципального образования [законодательные (представительные) органы государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга] при установлении налога вправе предусмотреть уплату в течение налогового периода не более двух авансовых платежей по налогу для налогоплательщиков, являющихся физическими лицами, уплачивающих налог на основании налогового уведомления.

Налоговый период, в свою очередь, состоит из нескольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи (п. 1 ст. 55 НК РФ). Установление отчетных периодов для уплаты земельного налога и представления соответствующей отчетности на соответствующей территории также зависит от усмотрения представительных органов местного самоуправления (органов законодательной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), что прямо следует из п. 3 ст. 393 НК РФ. Однако и в том случае, если отчетные периоды по земельному налогу на территории отдельного муниципального образования будут предусмотрены, субъектами обязанности по исчислению авансовых платежей и представлению отчетности по авансовым платежам могут выступать только юридические лица и индивидуальные предприниматели (п. 2 ст. 393 НК РФ), но не физические лица.

Статья 394 НК РФ при определении налоговых ставок отходит от того принципа, который был ранее закреплен в Законе N 1738-1 и заключался в использовании такого института, как средняя ставка. Так, согласно ст. 8 Закона N 1738-1 налог за городские (поселковые) земли устанавливался на основе средних ставок (за исключением земель сельскохозяйственного использования, занятых личным подсобным хозяйством и жилищным фондом, дачными и садовыми участками, индивидуальными и кооперативными гаражами, для которых был установлен иной порядок исчисления налога). Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 18.10.1997 N 13-П, устанавливаемая федеральным законом средняя ставка земельного налога представляет собой важную гарантию прав налогоплательщиков, однако она способна выполнять такую функцию только тогда, когда созданы определенные условия, реально ограничивающие свободу усмотрения законодательных органов субъектов Российской Федерации при исчислении ставок земельного налога. Это предполагает наличие единых правил использования средней ставки налога на земли городов и поселков, в частности при их дифференциации по местоположению и зонам различной градостроительной ценности территории.

Между тем в федеральном законодательстве вообще не содержится нормативных предписаний о порядке расчета — на основе средней ставки — ставок земельного налога, дифференцированных по местоположению и зонам различной градостроительной ценности территории. Нельзя считать допустимым такое положение вещей, когда дифференцированные ставки могут устанавливаться органами местного самоуправления и государственной власти фактически произвольно, так как в силу различных методик расчетов ставок земельного налога средняя ставка лишается какого-либо смысла.

Понятие средней ставки требует единообразного истолкования, что предполагает разработку единых правил расчета на ее основе дифференцированных ставок земельного налога.

Отсутствие унифицированного подхода к установлению ставок земельного налога, а также указание в ст. 3 Закона N 1738-1 на то, что ставки земельного налога пересматриваются в связи с изменением не зависящих от пользователя земли условий хозяйствования, приводили к тому, что начиная с 1992 года бюджетное законодательство устанавливало коэффициенты к ставкам земельного налога, породившие весьма серьезные практические проблемы, связанные с исчислением налога*1.
_____
*1 См. об этом: Пастухова М.В. О ставках земельного налога в Санкт-Петербурге // Арбитражные споры. — 2002. — N 3 (19). — С. 40-44. Основным вопросом, в отношении которого нет единства в судебно-арбитражной практике, являлся вопрос о том, следует применять очередной коэффициент к ставке земельного налога, включая все предыдущие коэффициенты, либо каждый последующий коэффициент утрачивает силу с истечением финансового года. Фактически коэффициенты как раз должны были отражать изменение условий хозяйствования в контексте ст. 3 Закона N 1738-1. Однако, как представляется, изменение условий хозяйствования в ст. 3 Закона N 1738-1 — это лишь условие для возможного изменения правового регулирования земельного налога, тогда как осуществляться такое изменение должно было исключительно налоговыми законами.

Глава 31 НК РФ не содержит понятия «средняя ставка налога» и определяет максимальный размер налоговых ставок земельного налога. Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 09.04.2002 N 69-О «По жалобе гражданина Игнатьичева Максима Вячеславовича на нарушение его конституционных прав положениями статей 2, 4 и 5 Федерального закона «О налоге на игорный бизнес», Законом Нижегородской области «О ставках налога на игорный бизнес» и Законом Ивановской области «О ставках налога на игорный бизнес», отсутствие ограничений максимальных размеров ставок налога на игорный бизнес порождает возможность произвольного усмотрения законодательных органов субъектов Российской Федерации при установлении его конкретных ставок, что не согласуется с конституционными требованиями, относящимися к законному установлению налогов и сборов (ст. 57 Конституции Российской Федерации), равно как и с выявленными Конституционным Судом Российской Федерации принципами справедливости и соразмерности в налоговых отношениях (постановление от 04.04.1996 N 9-П «По делу о проверке конституционности ряда нормативных актов города Москвы и Московской области, Ставропольского края, Воронежской области и города Воронежа, регламентирующих порядок регистрации граждан, прибывающих на постоянное жительство в названные регионы»).

Как раз с учетом вышеуказанной позиции Конституционного Суда Российской Федерации в ст. 394 НК РФ приведены максимальные ставки земельного налога и содержится норма о том, что допускается установление дифференцированных налоговых ставок в зависимости от категорий земель и (или) разрешенного использования земельного участка. Эта норма НК РФ позволит при введении земельного налога на территории муниципального образования учитывать социальную или экономическую значимость той или иной категории, что необходимо в связи с наличием в налоговом законодательстве принципа недопустимости чрезмерного ограничения прав и свобод человека и гражданина (п. 3 и 4 ст. 3 НК РФ).

Следует отметить, что со дня вступления в силу главы 31 НК РФ практика корректировки ставок земельного налога бюджетным законодательством должна быть прекращена, поскольку нормы, аналогичной ст. 3 Закона N 1738-1, НК РФ не содержит, а бюджетное законодательство не входит в состав законодательства о налогах и сборах (ст. 1 НК РФ).

Вместе с тем сам текст главы 31 НК РФ содержит коэффициент, но как элемент исчисления налоговой базы, а не ставок земельного налога:

— п. 10 ст. 396 НК РФ — в случае возникновения (прекращения) у налогоплательщиков в течение налогового (отчетного) периода права на налоговую льготу исчисление суммы налога (суммы авансового платежа по налогу) в отношении земельного участка, по которому предоставляется право на налоговую льготу, производится с учетом коэффициента, определяемого как отношение числа полных месяцев, в течение которых отсутствует налоговая льгота, к числу календарных месяцев в налоговом (отчетном) периоде. При этом месяц возникновения права на налоговую льготу, а также месяц прекращения указанного права принимаются за полный месяц;

— п. 15 ст. 396 НК РФ — в отношении земельных участков, приобретенных в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства, за исключением индивидуального жилищного строительства, исчисление суммы налога (суммы авансовых платежей по налогу) производится с учетом коэффициента 2 в течение трехлетнего срока проектирования и строительства;

— п. 15 ст. 396 НК РФ — в случае завершения такого жилищного строительства и государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости до истечения трехлетнего срока проектирования и строительства сумма налога, уплаченного в течение периода проектирования и строительства сверх суммы налога, исчисленной с учетом коэффициента 1, признается суммой излишне уплаченного налога и подлежит зачету (возврату) налогоплательщику в общеустановленном порядке;

— п. 15 ст. 396 НК РФ — в отношении земельных участков, приобретенных в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства, за исключением индивидуального жилищного строительства, исчисление суммы налога (суммы авансовых платежей по налогу) производится с учетом коэффициента 4 в течение периода проектирования и строительства, превышающего трехлетний срок, вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости;

— п. 16 ст. 396 НК РФ — в отношении земельных участков, приобретенных в собственность физическими лицами для индивидуального жилищного строительства, исчисление суммы налога (суммы авансовых платежей по налогу) производится с учетом коэффициента 2 в течение периода проектирования и строительства, превышающего десятилетний срок, вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости.

Статья 395 НК РФ содержит перечень налоговых льгот в форме полного освобождения от уплаты земельного налога (в отличие от п. 5 ст. 391 НК РФ). Несмотря на отсутствие в данной статье НК РФ положения о возможности применения льгот только при условии подтверждения оснований применения льгот соответствующими документами, такое условие следует из п. 10 ст. 396 НК РФ. Соблюдение вышеуказанного правила представляется необходимым, поскольку доказывание наличия оснований применения налоговых льгот является обязанностью налогоплательщика (постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.11.2002 N А56-12943/02).

Следует обратить внимание читателей журнала на то, что требование о документарном подтверждении налоговых льгот распространяется на все формы льгот, предусмотренные главой 31 НК РФ (необлагаемый минимум, полное освобождение и право не исчислять и не уплачивать авансовые платежи). Подтверждающие документы представляются в налоговый орган по месту нахождения земельного участка, облагаемого налогом.

Согласно п. 1 ст. 396 НК РФ сумма налога исчисляется по истечении налогового периода как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, если иное не предусмотрено п. 15 и 16 настоящей статьи Кодекса. Исчисление налога осуществляется организациями самостоятельно, а физическими лицами — на основании уведомлений налоговых органов. Что касается индивидуальных предпринимателей, то они исчисляют налог самостоятельно только в отношении тех земельных участков, которые используются ими для осуществления предпринимательской деятельности. В аналогичном порядке исчисляются авансовые платежи по земельному налогу.

Если на территории муниципального образования принято решение об уплате налога путем внесения авансовых платежей по итогам отчетных периодов, сумма земельного налога по итогам налогового периода определяется как разница между суммой налога, исчисленной в соответствии с п. 1 ст. 396 НК РФ, и суммами подлежащих уплате в течение налогового периода авансовых платежей по налогу (п. 5 ст. 396 Кодекса). Представляется, что в вышеприведенной норме в качестве вычитаемого более правильно было бы рассматривать фактически уплаченные суммы авансовых платежей, за исключением случаев уклонения от уплаты налога, что соответствует подходу, содержащемуся в ст. 287 НК РФ в отношении налога на прибыль, а также логике п. 2 ст. 397 Кодекса.

Еще одной формой налоговой льготы является положение, содержащееся в п. 9 ст. 396 НК РФ, согласно которому при установлении налога представительные органы местного самоуправления вправе предусмотреть для отдельных категорий налогоплательщиков право не исчислять и не уплачивать авансовые платежи по налогу в течение налогового периода. Обращаем внимание читателей журнала на то, что в полном соответствии с требованиями ст. 56 НК РФ такое право должно предусматриваться не в отношении конкретных налогоплательщиков, а в отношении отдельных их категорий, поскольку налоговые льготы не могут иметь индивидуального характера.

Согласно п. 1 ст. 397 НК РФ налог и авансовые платежи по налогу подлежат уплате налогоплательщиками в порядке и сроки, которые установлены нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга). Установление таких сроков ограничено требованием о том, что срок уплаты налога для налогоплательщиков — организаций или физических лиц, являющихся индивидуальными предпринимателями, не может быть установлен ранее 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 3 ст. 398 НК РФ). Несмотря на то что п. 3 ст. 398 НК РФ содержит два срока (в отношении налоговой декларации по налогу и в отношении расчетов по авансовым платежам), представляется, что в качестве ограничения полномочий субъекта Российской Федерации по установлению сроков уплаты налога следует применять именно положение части 1 п. 3 ст. 398 НК РФ, поскольку отсылка в части 2 п. 1 ст. 397 Кодекса осуществляется к п. 3 ст. 398 НК РФ именно в части сроков уплаты налога, тогда как в первой части того же пункта ст. 397 Кодекса четко разводятся понятия «налог» и «авансовые платежи по налогу». Вышеуказанное ограничение полномочий муниципальных органов на установление срока уплаты налога не противоречит п. 4 ст. 12 НК РФ, поскольку в соответствии с данной нормой при установлении местных налогов представительными органами муниципальных образований [законодательными (представительными) органами государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга] определяются в порядке и пределах, которые предусмотрены настоящим Кодексом, следующие элементы налогообложения: налоговые ставки, порядок и сроки уплаты налогов.

Согласно п. 4 ст. 397 НК РФ налогоплательщики, являющиеся физическими лицами, уплачивают налог и авансовые платежи по налогу на основании налогового уведомления, направленного налоговым органом. Требования к форме, содержанию и порядку направления налоговых уведомлений содержатся в ст. 52 НК РФ. Причем в силу ст. 398 НК РФ физические лица не представляют отчетность по земельному налогу в налоговые органы, что объясняется как раз тем, что исчисление налога осуществляется не физическими лицами, а налоговым органом.

Это интересно: Развод на вещи в стим

Radalada.ru

Информационно-правовой портал

Земельный налог законодательная база

Земельный налог

Земельный налог

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ

5.3 Земельный налог

Земельный налог законодательная база

Нормативно-правовая база регламентирующая порядок исчисления и уплаты земельного налога

Глава 31 «Земельный налог» Налогового кодекса Российской Федерации

Глава 31 «Земельный налог» Налогового кодекса Российской Федерации